
![]() |
|
![]() |
Ответ Эксперта Линии консультаций по экономическим вопросам |
Рассмотрев Ваш вопрос, сообщаем следующее:
Если приняли решение о реализации полностью самортизированного основного средства, то предварительно актив может быть классифицирован как долгосрочный актив к продаже.
Оставлять ОС на счете 01 нельзя, т.к. объект не используется в деятельности организации. Примеры корреспонденции счетов представлены в обосновании.
ДАП оценивается по балансовой стоимости переклассифицированного объекта основных средств на дату переклассификации.
Данная позиция, является личным мнением эксперта.
Обоснование
Суммы "входного" НДС при продаже ОС восстанавливать не требуется. Расходы, связанные с реализацией полностью самортизированного ОС, учитываются для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов. Если продавец применил амортизационную премию к такому ОС в налоговом учете, а затем реализовал взаимозависимому лицу, не дожидаясь истечения пятилетнего периода, то продавец обязан восстановить амортизационную премию и включить в доходы отчетного (налогового) периода, в котором произошла реализация.
Продажа основного средства оформляется соответствующими первичными учетными документами. В качестве первичных учетных документов могут применяться унифицированные первичные документы по учету основных средств, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств", или иные самостоятельно разработанные, содержащие обязательные реквизиты, установленные в ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Так, для отражения выбытия актива может применяться акт приема-передачи по форме ОС-1, а если выбывает здание или сооружение - ОС-1а. Документ составляется не менее чем в двух экземплярах, по одному для каждой из сторон. К оформлению акта предъявляются обычные требования: все графы должны быть заполнены и документ подписан членами комиссии.
В разд. 1 акта по форме ОС-1, который заполняется на основании данных передающей стороны, указываются сведения о выбывающем объекте, в том числе сумма амортизации, начисленная с начала эксплуатации. Раздел 2 акта по форме ОС-1 заполняется только организацией-покупателем в одном экземпляре (то есть продавец его не заполняет) (Указания по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету основных средств, утв. Постановлением Госкомстата России N 7).
Бухгалтерский учет |
При продаже объект основных средств подлежит списанию с учета в том отчетном периоде, в котором он выбывает (п. п. 40, 41 ФСБУ 6/2020 "Основные средства", утв. Приказом Минфина России от 17.09.2020 N 204н).
Суммы накопленной амортизации и накопленного обесценения по данному объекту относятся в уменьшение его первоначальной стоимости (переоцененной стоимости) (п. 42 ФСБУ 6/2020).
Затраты на демонтаж, утилизацию объекта основных средств и восстановление окружающей среды признаются расходами периода, в котором были понесены, за исключением случаев, когда в отношении этих затрат ранее было признано оценочное обязательство (п. 43 ФСБУ 6/2020).
Разница между суммой балансовой стоимости списываемого объекта основных средств и затрат на его выбытие, с одной стороны, и поступлениями от выбытия этого объекта, с другой стороны, признается доходом или расходом в составе прибыли (убытка) периода, в котором списывается объект основных средств (п. 44 ФСБУ 6/2020).
При этом через механизм амортизации на расходы переносится не вся стоимость основного средства, а за минусом суммы, которая может быть получена при его продаже (ликвидации), - ликвидационной стоимости (п. п. 30, 32 ФСБУ 6/2020).
Ликвидационная стоимость может быть принята равной нулю, если от выбытия основного средства не ожидается поступления в конце срока полезного использования либо если они несущественны или не могут быть определены (п. 31 ФСБУ 6/2020).
Соответственно, по окончании амортизации в бухгалтерском учете балансовая стоимость основного средства может быть не равна нулю (п. 25 ФСБУ 6/2020).
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция N 94н), для учета выбытия объектов основных средств к счету 01 "Основные средства" может открываться субсчет "Выбытие основных средств" (01-2). В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации, обесценения.
Доходы от продажи основного средства относятся к прочим доходам, а расходы - к прочим расходам (п. 7 ПБУ 9/99 "Доходы организации", утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 11 ПБУ 10/99 "Прочие расходы", утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
При этом результат от продажи отражается в отчете о финансовых результатах свернуто (п. 44 ФСБУ 6/2020).
В учете могут быть сделаны следующие записи (Инструкция N 94н):
Содержание операций |
Дебет |
Кредит |
Отражена первоначальная стоимость продаваемого ОС |
01-2 |
01-1 |
Списана амортизация, накопленная за период эксплуатации ОС |
02-а |
01-2 |
Списано накопленное обесценение |
02-о |
01-2 |
Списана балансовая стоимость |
62 |
01-2 |
Начислен НДС |
62 |
68 |
Отражен прочий доход в размере, превышающем полученную сумму над суммой балансовой стоимости |
62 |
91-1 |
Продажа может быть отражена иным образом. В таком случае: |
||
Отражается доход от реализации |
62 |
91-1 |
Начисляется НДС |
91-2 |
68 |
Списывается балансовая стоимость |
91-2 |
01-2 |
При этом в бухгалтерском учете объект основных средств переклассифицируют в долгосрочные активы к продаже (ДАП), когда одновременно выполнены следующие условия (п. 10.1 ПБУ 16/02 "Информация по прекращаемой деятельности", утв. Приказом Минфина России от 02.07.2002 N 66н, п. 1 Рекомендации Р-116/2020-КпР "Долгосрочные активы к продаже - определение", утв. Комитетом по рекомендациям (КпР) 18.06.2020):
- объект не используется в деятельности организации;
- возобновление использования этого объекта в будущем не предполагается;
- руководством принято решение о его продаже.
Вышеуказанное означает, что если принято решение о продаже основного средства и имеется подтверждение того, что возобновление использования этого объекта не предполагается, то данное имущество оценивается как долгосрочный актив к продаже (ДАП).
В результате переклассификации актив, предназначенный для продажи, а не для продолжения использования, включается в состав оборотных активов и отражается в разд. II бухгалтерского баланса (п. 10.1 ПБУ 16/02, Информационное сообщение Минфина России от 09.07.2019 N ИС-учет-19).
ДАП оценивается по балансовой стоимости переклассифицированного объекта основных средств на дату переклассификации. Последующая оценка ДАП осуществляется в порядке, предусмотренном для оценки запасов (п. 10.2 ПБУ 16/02).
Отдельного счета для учета ДАП Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. Приказом Минфина России N 94н) не предусмотрено. Полагаем, что их можно учитывать обособленно на счете 41 "Товары" или счете 10 "Материалы". Поэтому могут быть сделаны следующие записи (Инструкция N 94н):
Содержание операций |
Дебет |
Кредит |
Отражена первоначальная стоимость ОС, в отношении которого принято решение о продаже |
01-2 |
01-1 |
Списана амортизация, накопленная за период эксплуатации ОС |
02-а |
01-2 |
Списано накопленное обесценение |
02-о |
01-2 |
ОС переведено в состав ДАП по балансовой стоимости |
41 (10) |
01-2 |
Отражена реализация актива |
62 |
91-1 |
Списана стоимость актива |
91-2 |
41 (10) |
Начислен НДС |
91-2 |
68 |
Налоговый учет |
При продаже ОС необходимо начислить НДС либо на дату получения аванса, если продавец получил его от покупателя ОС, либо на дату отгрузки ОС покупателю (п. 1 ст. 167 НК РФ).
Датой отгрузки товаров признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на покупателя (заказчика) или перевозчика для доставки товара покупателю (Письмо Минфина России от 20.04.2020 N 03-07-11/31326).
Если изначально ОС было учтено на счете 01 без "входного" НДС, то, продавая ОС, продавец начисляет НДС по ставке 20% с полной цены продажи (п. 1 ст. 154, ст. 164 НК РФ).
Если в первоначальной стоимости ОС на счете 01 был учтен "входной" НДС, то при продаже такого ОС НДС начисляется по ставке 20/120 с разницы между ценой продажи ОС с учетом НДС и остаточной стоимостью ОС по данным бухгалтерского учета (п. 3 ст. 154 НК РФ) (например, в ситуации, когда ОС использовалось только для не облагаемых НДС операций).
Обратите внимание, что гл. 21 НК РФ не обязывает налогоплательщика восстанавливать принятый к вычету "входной" НДС в случае реализации полностью самортизированного ОС и списания ОС после истечения срока их полезного использования.
Пунктом 3 ст. 170 НК РФ установлен закрытый перечень операций, когда налогоплательщик должен восстановить суммы НДС, ранее принятые к вычету. Списание имущества по причине его выбытия вследствие продажи в этом перечне не упомянуто. Следовательно, у налогоплательщика отсутствует обязанность по восстановлению ранее предъявленных к вычету сумм НДС по таким объектам.
Для налоговых целей выручка от продажи ОС, в том числе полностью самортизированных, рассматривается как доход от реализации (п. 1 ст. 249 НК РФ). Поскольку остаточная стоимость самортизированного ОС равна нулю, доход от реализации можно будет уменьшить только на те затраты, которые непосредственно связаны с его реализацией (п. 1 ст. 253 и пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ). Подобными расходами являются, например, затраты на оценку, хранение или доставку объекта основных средств.
Если расходы, связанные с реализацией ОС, превышают выручку от его продажи, тогда разницу между этими величинами можно признать убытком от продажи, который учитывается для целей налогообложения в составе прочих расходов. Полученный убыток списывается равномерно в течение оставшегося срока полезного использования актива (п. 3 ст. 268 НК РФ). Однако срок полезного использования самортизированного основного средства выработан полностью. Следовательно, сумма убытка признается единовременно.
Доходы и расходы признаются на дату реализации. В случае с недвижимостью дата государственной регистрации перехода права собственности не имеет значения (пп. 1 п. 1 ст. 268, п. 3 ст. 271 НК РФ).
Если при вводе основного средства в эксплуатацию продавец применял амортизационную премию, то при реализации ОС взаимозависимому лицу ранее чем по истечении пяти лет после ввода его в эксплуатацию амортизационную премию необходимо восстановить и включить в налоговую базу, а именно в состав внереализационных доходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором произошла реализация основного средства (пп. 1 п. 1 ст. 268, п. 9 ст. 258 НК РФ).
Если продавец применил амортизационную премию к такому ОС, при этом успел полностью его самортизировать в налоговом учете, а затем реализовать взаимозависимому лицу, не дожидаясь истечения пятилетнего периода, то продавец все равно включает амортизационную премию в доходы отчетного (налогового) периода, в котором произошла реализация (абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ, Письма Минфина России от 27.07.2010 N 03-03-06/1/490 (п. 1), от 28.10.2009 N 03-03-06/1/700).
Подборка:
3. Готовое решение: Как учесть продажу основных средств при расчете налога на прибыль (КонсультантПлюс, 2023) {КонсультантПлюс}